Cierre Fiscal 2016

Se aproxima un nuevo cierre fiscal para quienes su año económico culmina el 31 de diciembre de cada año, y con él, las incertidumbres originadas por las últimas reformas a la Ley de Impuesto sobre la Renta; más de las que ya existen en el país ante un entorno económico adverso que de por sí crea preocupación en los contribuyentes del impuesto. Esta incertidumbre surge ante cambios propuestos en la normativa legal pocos claros en su implantación e instrumentación que inciden no sólo en el cierre fiscal 2016 sino que cierne matices grises sobre  incidencias en el mismo, de los resultados fiscales de años anteriores.

Es de esta forma que los contribuyentes tendrán que lidiar, entre otros, con cambios en los términos para las deducciones sobre sueldos y salarios, y las pérdidas de bienes; la imputación y traslados de pérdidas,  cambios en régimen del reajuste por inflación, modificación en el criterio de disponibilidad del ingreso renta con base al pago, cambios en el tratamiento a los gastos acumulados, eliminación de beneficios fiscales de las rebajas por razón de actividades e inversiones, supresión del sistema de ajuste por inflación a los sujetos pasivos especiales.

Ante estos cambios no son pocas las dudas que surgen y que merecen ser revisados para tener una idea de cómo nos pudiera impactar en este cierre 2016.

Deducciones sobre sueldos y salarios

En la reforma de noviembre de 2014 se modifica el numeral 1° del artículo 27 referido a la deducción de los sueldos y salarios, condicionando esta deducción “siempre y cuando el contribuyente haya cumplido con todas las obligaciones inherentes a su condición de patrono establecidas en la ley”.

Bajo este supuesto habría que preguntarse, cuáles son estas obligaciones, a qué ley se refiere la norma. Porque si de obligaciones patronales hablamos, éstas son muchas, que van desde el pago oportuno de la nómina, inscripción de los trabajadores ante el IVSS, INCES, respetar la jornada laboral y horas de descanso, hasta colocar en lugar visible los avisos correspondientes al horario de trabajo. Y las normas que los regulan también son muchas; Ley Orgánica del Trabajo, Los Trabajadores y Las Trabajadoras, Ley del Seguro Social, Ley Orgánica de Prevención, Condiciones y Medio Ambiente del Trabajo; entre otras.

Adicionalmente, en caso de que se incumpla con alguna de estas obligaciones como ese incumplimiento la afecta la deducción del gasto, por ejemplo, si el contribuyente incurre en retraso en la inscripción de un empleado ante el IVSS durante el mes de diciembre, significa esto que no puedo deducir el gasto de sueldos y salarios de la nómina del año, o sólo la de ese trabajador.

Pérdidas de Bienes

Sólo se permitirá la deducción por pérdidas sufridas en los bienes que constituyan el activo fijo destinado a la producción de la renta, por caso fortuito o fuerza mayor. Y no se admitirá la deducción de pérdidas por destrucción de bienes de inventarios o de bienes destinados para la venta.

En este caso habría que preguntarse qué pasa si por caso fortuito o fuerza mayor, digamos por robo, incendio u otra calamidad, se pierden los inventarios, no se podrá deducir esa pérdida que no es imputable por acción u omisión del contribuyente, pues en la redacción de la norma esto no se precisa.

Imputación de las Pérdidas Trasladables

Las pérdidas en operación se podrán trasladar a los tres (3) períodos de imposición siguiente a aquel en que ocurrió la pérdida, imputándose a los enriquecimientos que se obtengan en esos períodos y dicha imputación no exceda en cada período del veinticinco por ciento (25%) del enriquecimiento obtenido. Por lo que la pérdida trasladable probablemente no se aprovechará en un cien por ciento (100%) al término de su vigencia, es decir, a los tres (3) años siguientes.

Ahora bien, en el caso de las pérdidas que se originaron antes de la vigencia de la nueva norma, cómo aplicaría la imputación, se acogería a la norma modificada, se haría retroactiva, no vulneraria un derecho ya adquirido. Interrogantes estas que no están previsiblemente expuestas en la norma reformada.

Disponibilidad del Ingreso al Momento del Pago

En la reforma de diciembre 2015, se modifica los elementos de ingresos que se consideraban disponibles al momento del pago o base efectivo, dejándose bajo este criterio sólo lo recibido por sueldos y salarios, y las ganancias fortuitas. Por lo que los conceptos que se manejaban con base a este criterio, como lo eran, honorarios profesionales, cesión de uso o goce de bienes, muebles e inmuebles, regalías, dividendos, la enajenación de bienes inmuebles, entre otros, se consideraran disponibles, a partir de esta reforma, desde el momento en que se realicen las operaciones que los producen.

Realizado este cambio, no se estableció que tratamiento debe darse a los ingresos que bajo el criterio de la disponibilidad al momento del pago no fueron gravados en ejercicios anteriores. Así tendríamos, por ejemplo, el arrendamiento de inmuebles no cobrados; se gravaría el ingreso aún se mantenga la cuenta por cobrar, o habría que esperar el cobro para considerarlo disponible, la lógica nos hace pensar que será gravado cuando sea cobrado aun cuando haya cambiado el criterio de disponibilidad para este tipo de ingresos.

Gastos Causados y no Pagados

Así como fue modificado el criterio de disponibilidad con base a lo pagado, el principio sobre el cual un gasto causado y deducido, y no pagado al año siguiente, se consideraba ingreso gravable de ese año, fue eliminado. De modo que con este cambio no habrá que conciliar fiscalmente aquellos gastos que se hallan causados y no pagados al año siguiente.

Sin embargo, consideramos que los gastos causados antes de la reforma de 2015, y no estén pagados habrá que conciliarlos fiscalmente y reconocer el ingreso gravable.

Eliminación de beneficios fiscales

Las rebajas al impuesto en razón de actividades e inversiones son eliminadas. Este beneficio contemplaba rebajas por nuevas inversiones en actividades industriales, agro-industriales, construcción, electricidad y telecomunicaciones, entre otros. Así como, por actividades turísticas y agrícolas. Estas rebajas podían ser trasladables hasta los tres (3) ejercicios siguientes, efectuada la inversión.

Ahora, no aclaró la norma cómo quedan las rebajas por las inversiones hechas antes de la reforma y el beneficio de su traslado a los ejercicios siguientes, quedando la incertidumbre sobre su aplicación.

Cuando se reformó la Ley en el año 1999, ésta expresamente señaló que los contribuyentes beneficiarios de las rebajas procedentes bajo la ley de ISLR de 1994, continuarían disfrutándolas. Y aun cuando en la reforma del 2015 no se hace tal mención consideramos que este beneficio se mantendría para aquellas rebajas nacidas antes de la reforma de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 77 y 78 del COT.

Supresión del Ajuste por Inflación

Ya en la reforma del año 2014 los contribuyentes dedicados a las actividades bancarias, financieras y de seguros fueron excluidos del Sistema de Ajuste por Inflación Fiscal. Esta exclusión se extendió en la reforma del 2015 a los contribuyentes calificados por la administración tributaria como Sujetos Pasivos Especiales.

De tal manera, que para el cierre 2016 el reajuste por inflación no será un elemento a considerar en la cuantificación y determinación del impuesto a pagar, es decir, que sobre estos contribuyentes no habrá inflación en el año ni incidencia en los resultados económicos obtenidos por éstos.

A esto se le añade el hecho, que la reforma no establece de qué manera se instrumentaría esta supresión del sistema, ni cómo afectaría a los ajuste acumulados de los contribuyentes al cierre del 2015, dejándose la misma a la Administración Tributaria quien mediante Providencia Administrativa, dictará las normas que regulen los ajustes contables que deberán efectuar los contribuyentes en virtud de la supresión del Sistema de Ajuste por Inflación.

A la fecha estas normas aún no han sido divulgadas, no obstante, existe un precedente  con la Providencia Administrativa  SNAT/2015/0021 del 30 de marzo de 2015, en la que la Administración Tributaria dictó las pautas a seguir por las entidades bancarias y de seguro excluidas del sistema de ajuste por inflación en 2014, de las cuales, consideramos que no deben diferir mucho con respecto a las que se dicten para los sujetos pasivos especiales excluidos del sistema.

Calendarios Sujetos Pasivos Especiales

Finalmente, y para complicársela un poco más a los sujetos pasivos especiales, en el calendario publicado para el cumplimiento de sus obligaciones en el año fiscal 2017, las fechas para declarar el ISLR al 31/12/2016 fueron adelantadas significativamente, donde habrá contribuyentes que les corresponderá declarar a más tardar el 31 de enero de 2017, así como a otros que tendrán que hacerlo a mediados de febrero 2017.

Por lo visto este cierre fiscal no será nada fácil y las dudas e incertidumbre sobre los criterios fiscales a seguir estará a la orden del día tanto para los contribuyentes ordinarios del impuesto como para los calificados sujetos pasivos especiales.

Declaración Estimada de ISLR 2016 de los Sujetos Pasivos Especiales

El pasado 30 de diciembre de 2015 se publicó en Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinario el Decreto N° 2.163 mediante el cual se reforma la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Entre los aspectos reformados se modifica el artículo 173, que pasó a ser el N° 171, en el cual se excluyen del Sistema de Ajuste por Inflación a los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria. Esta exclusión se une a la indicada en la reforma de noviembre de 2014 en la cual, y de igual manera, se excluyeron de este sistema a los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros y reaseguros.
Adicionalmente, se modifica el artículo 195 de las Disposiciones Transitorias y Finales, que pasa a ser el 193, donde se indica:

(…)
“Las declaraciones estimadas que deban presentarse con posterioridad a la entrada en vigencia de este Decreto (…), deberán considerar el enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato anterior, pero excluyendo del mismo el efecto del ajuste por inflación.” (Subrayado nuestro)

Visto lo anterior, no han sido pocas las dudas e interpretaciones que han surgido para la aplicación o instrumentación de este artículo. 

Ya hay quienes han manifestado que, “sencillo, simplemente sumas o restas el efecto del ajuste por inflación, bien sea ganancia o pérdidas por  reajuste y obtienes el enriquecimiento neto para la estimada del impuesto”.  Lo que conlleva a que si usted en el ejercicio inmediato anterior su resultado fiscal fue una pérdida producto del reajuste por inflación, lo que tendría que hacer es eliminar el efecto de la pérdida por ajuste por inflación y así obtendría el enriquecimiento neto gravable para la estimada de impuesto sobre la renta. 

Supongamos que usted obtuvo el siguiente resultado fiscal expresado en Unidades Tributarias (U.T.):

ENG[1] antes de RPI[2] = 1.600 U.T.
ENG(Pérdida) después de RPI = (2.000) U.T.

Partiendo de la premisa anterior, simplemente se restituye el efecto de la pérdida por inflación, que en el ejemplo son 3.600 U.T.  y obtendríamos un ENG de 1.600 U.T. base para la estimada de impuesto.

Otro escenario que pudiera presentarse, y bajo el mismo criterio, es el efecto contrario:

ENG(Pérdida) antes de RPI  = (1.600) U.T.
ENG después de RPI = 2.000 U.T.

Por lo que acogiéndonos a lo que establece el artículo reformado en el que se debe excluir el efecto del reajuste por inflación, se elimina este ajuste y se tendría una pérdida de (1.600) U.T. por lo que no habría estimada de impuesto a pagar. Visto así, parece sencillo el problema.

Ahora bien, el artículo reformado hace el siguiente señalamiento “Las declaraciones estimadas (y resaltamos) que deban presentarse con posterioridad a la entrada en vigencia de este Decreto (…), deberán considerar el enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato anterior, pero excluyendo del mismo el efecto del ajuste por inflación.

Por lo que nos preguntamos cuáles son esas declaraciones estimadas que deban presentarse, lo que nos remite a lo que señalan los artículos 80 de la Ley y 156 del Reglamento. 

Conforme a estos artículos, en términos generales, los contribuyentes que dentro del año gravable inmediatamente anterior al ejercicio en curso, hayan obtenido enriquecimientos netos gravables superiores a 1.500 U.T. deberán determinar  y pagar el anticipo de impuesto correspondiente  al año gravable en curso, sobre la base del 80% del enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato anterior.

De lo anterior, se desprende que la obligación de anticipar el impuesto correspondiente al año gravable en curso nace, siempre y cuando, en el año inmediato anterior se haya obtenido un enriquecimiento global neto gravable y superior a 1.500 U.T.

Siendo esto, en nuestro entender, una condición primaria a considerar antes de aplicar o instrumentar el artículo 193 transitorio, indistintamente de la incidencia del ajuste por inflación en el resultado fiscal. Es decir, se debe verificar primero los supuestos señalados en los artículos 80 y 156 supra indicados para validar si nace la obligación de anticipar el impuesto en los términos previsto en la norma, y luego instrumentar la disposición transitoria 193; de no darse tales supuesto no habría que anticipar impuesto alguno.  De no ser así, sería desaplicar los artículos 80 y 156 en comentos y desconocer los resultados fiscales del año inmediato anterior ya declarados.

En este orden de ideas, es oportuno repasar que debemos entender por enriquecimiento neto a la luz de la legislación fiscal venezolana. A tales efectos, son enriquecimientos netos los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos, sin perjuicio respecto del enriquecimiento neto de fuente territorial, del reajuste por inflación. (Art. 4 de la Ley ISLR)

Como se desprende de la definición anterior, el reajuste por inflación es un elemento determinante del ENG por tanto no se puede soslayar a la hora de verificar los supuesto al considerar si nace la obligación de anticipar el impuesto para el ejercicio gravable en curso, en los términos aquí comentados.

Fuente: Gómez, Marquis y Asociados, Firma miembro de Grant Thornton International Ltd
                 Av. Casanova Edf. Banco Plaza. Piso 6. Ofic. 6-D. | Caracas -Venezuela|T  +58 2127620353 

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[1] ENG=Enriquecimiento Neto Gravable
[2] RPI= Reajuste por Inlfación

De la Retención del ISLR a Personas Naturales y el Decreto de Exoneración N° 2.226

Como bien es conocido el 8 de marzo de 2016 se publicó en la Gaceta Oficial N° 40.864 el Decreto N° 2.266 mediante el cual se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta el enriquecimiento neto anual de fuente territorial obtenido por las personas naturales residentes en el país hasta por un monto en bolívares equivalente a tres mil unidades tributarias (3.000 U.T.).  Esta exoneración se estipuló tanto para los enriquecimientos netos obtenidos para el año 2015 y los que se obtengan en el presente año 2016.

Por tanto, para el año fiscal 2016 las personas naturales disfrutaran de una exoneración sobre sus enriquecimientos netos hasta Bs. 531.000,00, considerando el valor actual de la U.T. en 177, teniendo en cuenta el alcance y limitaciones establecidos en el referido decreto.  Ahora bien, siendo que los contribuyentes personas naturales estarán exonerados hasta dicho monto ha surgido la duda sobre si procede la retención del ISLR en todos los pagos realizados a éstas, o sobre la base que se aplicaría para efectuar la retención, o cómo aplica sobre los no asalariados, entre otras.

En principio las normas que regulan los procedimientos y formas de como practicar la retención del ISLR a personas naturales se encuentran establecidas en el aún vigente Decreto 1.808 del 23 de abril de 1997 publicado en Gaceta Oficial N° 36.203 del 12 de mayo de 1997.

En el referido decreto en materia de retenciones se establecen dos modalidades a seguir para la retención de impuesto a las personas naturales, una de ellas es la retención a personas naturales beneficiarias de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (lo que denominaremos salarios), la cual podemos considerar como flexible, y que tradicionalmente se identifica como la Forma ARI que deben presentar los asalariados a inicio de cada año calendario;  la otra sobre actividades distintas a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares, la cual podemos considerarla de carácter rígida.

  

Retenciones sobre Salarios

Con respecto a las retenciones sobre salarios, cabe destacar, en primer lugar, que se establece una base de exención de 1.000 U.T., por lo que la retención sólo procederá sólo si el monto de las remuneraciones recibidas o que se estimen recibir exceden de dicho valor, siempre que se trate de una persona natural residente. (Artículo 2, Decreto 1.808). Esta base de exención se sustenta en el artículo 79 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que establece la obligación para las PNR[1] de presentar declaración jurada cuando obtengan un enriquecimiento global neto anual superior a 1.000 U.T.

En segundo lugar, la retención del impuesto se hace sobre la base de la totalidad de las remuneraciones fijas, variables o eventuales a percibir o que estimen percibirse de uno o más deudores o pagadores, informada por  la PNR; la cual puede ser ajustada por las variaciones que surjan durante el año fiscal y modifiquen el porcentaje de retención y su quantum. Por lo que se hace flexible ante los cambios ocurridos en la remuneración, es decir, no dependerá de un porcentaje único y proporcional a ser aplicado sobre el salario, sino que éste puede fluctuar.

Adicionalmente, prevé el artículo 20 del decreto 1.808 que no deberá efectuarse retención de impuesto cuando se trate de enriquecimientos exonerados, lo que implica para el tema que aquí tratamos, que  la PNR aun cuando obtengan un enriquecimiento global neto anual superior a 1.000 U.T. pero inferior o igual hasta 3.000 U.T. no estará sujeta a la retención del ISLR sobre los salarios percibidos o se estimen percibir. 

No obstante, sobre el exceso a las 3.000 U.T. debería seguirse el procedimiento establecido por el reglamento en materia de retenciones a fin de determinar si procede o no retener el impuesto sobre ese exceso. Recuérdese que los plazos para notificar estas variaciones o cambios en la remuneración sujeta a gravamen son ante la primera quincena de los meses de marzo, junio, septiembre y diciembre.

Retenciones sobre Actividades Distintas de Salarios

Hasta el momento, no cabe duda que no procederá retención de impuesto para la PNR sobre los salarios hasta la concurrencia de 3.000 U.T. como consecuencia del decreto de exoneración y la flexibilidad que se permite en estos casos para modificar el  porcentaje de retención y quantum de la misma.

Surge ahora la interrogante, qué pasa en el caso de PNR por los pagos sujetos a retención distintos de salarios, se aplicará la misma base de exención que para los asalariados, podremos flexibilizar la base de cálculo o los porcentajes?

En el caso de las retenciones sobre pagos distintos a salarios los porcentajes de retención aplicados están prefijados el decreto de retención, no responden a un procedimiento de determinación como es el caso de los asalariados, el cual además es flexible y puede ser 

modificado, sino que los mismos se aplicaran proporcionalmente sobre la base. Así tenemos por ejemplo, que el caso de honorarios profesionales se aplica un porcentaje del 3% sobre el monto del pago, o abono, de igual manera para las comisiones mercantiles, intereses; en los casos de pagos de servicios el 1%, entre otros.

No obstante, para hacer la retención no tan sólo debe aplicarse el porcentaje respectivo sobre la base, sino que ésta será el resultado de la aplicación del porcentaje menos el producto que se obtenga de multiplicar el valor de la unidad tributaria (U.T.) por el porcentaje  de retención y por el factor 83,3334, lo que comúnmente se conoce como sustraendo. Expresado en forma de ecuación esto sería:

Retención= base*% de retención - (U.T*% de retención*83,334)

Siendo el valor de la unidad tributaria 177 los sustraendos serían de 147,50 y 442,50 cuando los porcentajes de retención sean del 1% y 3% respectivamente, por lo que sólo estarían sujetos a retención los pagos superiores a Bs. 14.750,00.

El factor de 83,3334 es el producto de tomar la base de exención de 1.000 U.T. entre 12 (12 meses del año calendario); en este sentido, si consideramos que con el decreto de exoneración 2.266 las PNR con enriquecimiento neto hasta 3.000 U.T. no tributan y no estarían sujeto a retención se podría establecer un nuevo factor de corrección que sería equivalente a 250, con lo cual los sustraendos quedaría en 442,5 y 1.327, 50 cuando los porcentajes de retención sean del 1% y 3% respectivamente, por lo que sólo estarían sujetos a retención los pagos superiores a Bs.44.250,00.

Lo anterior, pareciera ser lo correcto en aras de no someter a tributación a las PNR que por disposición del decreto en comentos estarían exoneradas sus rentas netas hasta las 3.000 U.T. y que al practicársele la retención estarían cancelando impuesto sobre una renta que no será gravada.

Sin embargo, existen otros factores que se deben considerar; el primero de ellos es que el factor de 83,3334 previsto en el parágrafo segundo del artículo 9 del Decreto 1.808 no está dado a cambios por variación en la base de exención, o en este caso, por la exoneración, ya que no lo contempla la norma, es decir, es de carácter rígido o cerrado. Existe una disposición expresa donde se señala, a efecto de determinar la retención, que se debe utilizar ese factor y no otro o que el mismo pueda ser modificado por cambios en la base de exención o por exoneraciones que se otorguen, por lo tanto éste no podría ser cambiado.

Adicionalmente, debemos recordar que el decreto 2.266 exonera del pago del Impuesto sobre la Renta al enriquecimiento neto anual de fuente territorial, entendiéndose por enriquecimiento neto los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en la ley; y que en el caso de salarios y demás remuneraciones

similares, éstos se consideran enriquecimientos netos, es decir, no admiten costos y deducción alguna.

En este sentido, cuando realizamos un pago a título de honorarios, comisiones, intereses o por servicios a la PNR, la retención que se practica es sobre el ingreso bruto y no sobre el enriquecimiento neto, ya que le corresponderá al contribuyente (PNR) determinar al cierre del ejercicio fiscal la cuantía del enriquecimiento obtenido del cual una porción estará exonerada y otra, si fuese el caso, será gravada; lo que no le es dado al agente de retención anticipar dicho resultado y consecuentemente establecer una base de exención que se aleja a la prevista en la norma reglamentaria.

Un último detalle, es que cuando se revisan los considerando del Decreto 2.266 que motivan la exoneración establecida, pareciera que la intención era crear una exoneración sobre la base del salario, pero que en el cuerpo del decreto no fue señalado tácitamente quedando abierta la exoneración para todos los enriquecimientos netos de fuente territorial de las PNR.

Conclusión

Concluimos finalmente que, hasta tanto no sea modificado el decreto en materia de retención  en las normas que hemos comentado, o, sea emitida cualquier otra norma que modifiquen a las mismas, la retención de impuesto sobre pagos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares procederá para todos los pagos  mayores a bolívares catorce mil setecientos cincuenta (Bs. 14.750,00).

En el caso de los pagos por conceptos de salarios, no estarían sujeto a retención de impuesto hasta la concurrencia de 3.000 U.T., siendo que lo que exceda a este monto deberá seguirse el procedimiento que estable el decreto en materia de retenciones para determinar si procede o no practicar la retención respectiva.

Fuente: Gómez, Marquis y Asociados, Firma miembro de Grant Thornton International Ltd
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[1] Persona Natural Residente (PNR)

Exoneración de Impuesto sobre la Renta para Personas Naturales

En Gaceta Oficial N° 40.864 de fecha 8 de marzo de 2016, el Ejecutivo Nacional publicó el Decreto N           ° 2.266 mediante el cual se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta el enriquecimiento neto anual de fuente territorial obtenido por la personas naturales residentes en el país hasta por un monto en bolívares equivalente a tres mil unidades tributarias (3.000 U.T.).

Las personas naturales residentes en el país están obligadas a declarar y pagar el impuesto sobre la renta, respecto de la porción del enriquecimiento neto anual de fuente territorial que supere el monto en bolívares indicado anteriormente, es decir, el que supere el equivalente a tres mil unidades tributarias (3.000 U.T.).

Períodos Exonerados

La exoneración prevista en este decreto, se aplicará respecto de los enriquecimientos netos anuales de fuente territorial obtenidos por personas naturales residentes en el país, durante el ejercicio fiscal 2015 y los que se obtuvieren durante 2016.

Obligación de declarar dentro de los plazos legales

La exoneración a que se refiere este decreto, no aplicará a los contribuyentes que presenten la declaración definitiva de rentas fuera de los plazos establecidos en las normas tributarias.

Vigencia

Este decreto entrará en vigencia a partir de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela. 

Nuestro Análisis

Del concepto de Persona Natural Residente

Como bien lo señala el encabezado del decreto de exoneración, esta dispensa del pago del impuesto va dirigida sólo a las persona naturales residentes en el país.

Ahora qué se entiende por ser residente en el país. A tales efectos debemos referirnos al artículo 30 de Código Orgánico Tributario (COT) y 51 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En tal sentido, se considerarán domiciliados (residentes):

1.       Las personas naturales que hayan permanecido en el país por un período continuo o discontinuo, de más de 183 días en un año calendario, o en el año inmediato anterior al del ejercicio al cual corresponda determinar el tributo.

2.      Las personas naturales que hayan establecido su residencia o lugar de habitación en el país, salvo que en el año calendario permanezcan en otro país por un período continuo o discontinuo de más de 183 días, y acrediten haber adquirido la residencia para efectos fiscales en ese otro país.

3.      Los venezolanos que desempeñen en el exterior funciones de representación o cargos oficiales de la Republica y demás entidades públicas por las remuneraciones que perciban de éstos.

Como podemos apreciar la residencia a los fines tributarios está vinculada a la permanencia en el país de la persona natural durante un lapso determinado, y no necesariamente a la nacionalidad. Por lo que una persona natural venezolana que no cumpla con los supuestos anteriormente señalados, no será considerada residente en el país y por ende no tendrá derecho al disfrute de la exoneración prevista en el decreto.

Base de la Exoneración

La exoneración será aplicada para los enriquecimientos netos anuales hasta por un monto en bolívares equivalente a 3.000 U.T.

En este sentido, la exoneración aplicará para los enriquecimientos netos hasta Bs. 450.000 obtenidos en el ejercicio fiscal 2015, considerando el valor de la U.T. para ese período en Bs. 150; y para los enriquecimientos netos hasta Bs. 531.000 que se obtuvieren en el ejercicio fiscal 2016.

Respecto de la porción del enriquecimiento neto anual de fuente territorial que supere los montos antes señalados deberán ser declarados y pagar el impuesto correspondiente.

De la fuente del Enriquecimiento Exonerado

La exoneración prevista en el decreto sólo será para aquellos enriquecimientos netos de fuente territorial, es decir, los generados en el ámbito espacial correspondiente a la República Bolivariana de Venezuela.

Aquellos enriquecimientos generados fuera del ámbito espacial que corresponde al territorio de la República, lo que entendemos como de fuente extraterritorial, tales como intereses, dividendos u otros enriquecimientos que califiquen de extraterritorial, no gozaran de esta exoneración.

Fuente:

Gómez, Marquis y Asociados – Grant Thornton

T +58 2127620353 |

E grant.thornton@gtvenezuela.com

W www.grantthornton.com.ve

REFORMA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

REFORMA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

El pasado 30 de diciembre de 2015 en Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinario fue publicado el Decreto N° 2.163, mediante el cual se dicta el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley de Impuesto sobre la Renta.

Entre los cambios introducidos tenemos los siguientes:

Modificación del Artículo 5

Se modifica el artículo 5 atinente a la disponibilidad de la renta sobre la base de lo pagado; con esta modificación los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los producidos por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles, que antes se consideraban disponibles en el momento en que eran pagados, se consideran disponibles desde el momento en que se realicen las operaciones que los producen.

Considerándose disponibles en el momento en que son pagados sólo los enriquecimientos provenientes del trabajo bajo relación de dependencia y las ganancias fortuitas. Por lo que se reduce a estas dos categorías las rentas que serán gravados únicamente cuando haya sido pagadas, excluyéndose las anteriores categorías de renta antes indicada del principio de disponibilidad con base a lo pagado.

Modificación del Artículo 32

Se modifica el artículo 32 eliminando el Parágrafo  Único referente a los egresos causados en el ejercicio declarado y no pagados al año siguiente, los cuales debían considerarse como ingresos de ese año si durante el mismo no se había efectuado el pago.

Cabe destacar que dentro de estos egresos se consideraban los causados por concepto de sueldos y salarios y demás emolumentos, intereses sobre préstamos, gastos de traslados de nuevos empleados, costo de las construcciones por requerimiento de la Ley Orgánica del Trabajo, Trabajadoras y Trabajadores, los cánones de arrendamiento, gastos de transporte, comisiones en la enajenación de bienes inmuebles, los derechos de exhibición de películas y similares en cine y TV, los gastos por operaciones ordinarias, primas de seguro, gastos de publicidad y propaganda, y los reembolsos de gastos de representación a directores, gerentes y administradores, los cuales al no ser cancelado al año siguiente de su deducción debía considerarse como ingresos de ese año y se deducirían posteriormente en el ejercicio fiscal en fuesen cancelados.

Modificación del  Artículo 52 (Tarifa N°2)

Se agrega un nuevo Parágrafo que pasa a ser el Primero en el cual se establece que los enriquecimientos netos provenientes de actividades bancarias, financieras, de seguros o reaseguro, obtenidas por personas jurídicas o entidades domiciliadas en el país, se gravarán con un impuesto proporcional del cuarenta por ciento (40%).

Con este cambio estas entidades dedicadas a dichas actividades ya no tributaran según la tarifa progresiva prevista en el artículo reformado que comprende tres (3) tramos; del 15%, 22% y 34%, sino que indistintamente del monto del enriquecimiento obtenido, sea este igual o inferior a 2000 Unidades Tributarias (U.T.) o superior a 3000 U.T. será gravado con una tasa única del 40%.

Eliminación del Capítulo I del Título IV y los Artículos 56 y 57.

Se suprimen el Capítulo I del Título IV, artículos 56 y 57 referente a las Rebajas por Razón de Actividades e Inversión y el traspaso de éstas hasta los tres (3) ejercicios anuales siguientes.

En estos artículos se contemplaba una rebaja del 10% del monto de las nuevas inversiones  derivadas de actividades industriales, agro-industriales, construcción, electricidad y telecomunicaciones, entre otros. Rebaja del 75% por las nuevas inversiones efectuadas por los titulares de enriquecimientos derivados de la prestación de servicios turísticos; y para el caso de las actividades agrícolas , pecuarias, pesqueras o piscícolas la rebaja prevista era del 80% sobre el valor de las nuevas inversiones, en los términos previstos en los artículos suprimidos.

Reubicación del Artículo 58

El artículo 58 que estaba dentro del Capítulo I suprimido pasa a ser el número 56 dentro del Título III.  El mismo se refiere al derecho de los contribuyentes de rebajar en las declaraciones de rentas el exceso pagado de impuesto con ocasión de las retenciones que le fueran efectuadas en la fuente.

Modificación del Artículo 86

Se modifica el artículo 86 que pasa a ser el artículo 84 relacionado con la facultad de la Administración Tributaria para la designación de agentes de retención o percepción, así como la fijación de los porcentajes a retener o percibir, en el cual se agrega un párrafo nuevo donde se establece la oportunidad en que debe efectuarse la retención, cuando se realice el pago o abono en cuanta, lo que ocurra primero. También, en el mismo párrafo se da una definición de abono en cuanta, en la que se entenderá por abono en cuenta las cantidades que los deudores o pagadores acrediten en su contabilidad  o registros. Esta última definición se había desarrollado a través del reglamento de la ley.

Modificación del Artículo 173

El artículo 173 pasa a ser el número 171 referido a la actualización inicial por efectos de la inflación la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. La novedad en esta nuevo artículo es se excluyen del sistema de ajuste por inflación fiscal a los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria.

Ya en la reforma a la ley en noviembre de 2014 se había excluido del sistema de ajuste por inflación a los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros y reaseguros, ahora, ampliándose este universo con los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Tributaria.

Modificación del Artículo 195

El artículo 195 pasa a ser el 193 y en el mismo se señala que la Administración Tributaria dictará las normas que regularan los ajustes contables que deberán efectuar los contribuyentes en virtud de la supresión del Sistema de Ajuste por Inflación. Este mismo señalamiento ya estaba contemplado en el artículo reformado, sólo que se refería a los contribuyentes dedicados a actividades bancarias, seguros y reaseguros que para ese entonces eran los únicos excluidos del sistema.

A la fecha estas normas sobre los ajuste contables han sido dictadas sólo para los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros y reaseguros, mediante Providencia Administrativa SNAT/2015/0021 publicada en Gaceta Oficial N° 40.744 de fecha 11 de septiembre de 2015.

Adicionalmente, se establece en el artículo reformado que las declaraciones estimadas con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley que se reforma, deberán considerar el enriquecimiento global neto correspondiente al año inmediato anterior, pero excluyendo del mismo el efecto del ajuste por inflación. En este sentido, para fines de la declaración estimada de impuesto los contribuyentes deberán consideran el enriquecimiento neto gravable o pérdida fiscal antes de los efectos

del reajuste por inflación.

Vigencia

Con respecto a la entrada en vigencia de las reformas indicadas establece el artículo 200, que pasa a ser el número 198 que el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, entrará en vigencia al día siguiente de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela. En este sentido, siendo que la misma fue publicada en fecha 30 de diciembre de 2015 se entiende la misma entró en vigencia a partir del 31 de diciembre de 2015.

Al respecto, cabe señalar que el artículo 8 del Código Orgánico Tributario establece que ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que al infractor.

De igual manera, prevé dicho artículo que cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley.

En este sentido, conforme a la norma en comento y a nuestra interpretación de la misma las modificaciones a los artículos aquí señalados surtirán efecto para los ejercicios que se inicien a partir del 1° de enero de 2016 y no así para los que se iniciaron con anterioridad a esta fecha.